Gospodarka.edu.pl – gospodarczy portal edukacyjny

Niniejszy artykuł jest próbą prezentacji procesu harmonizacji sprawozdawczości finansowej oraz roli tego procesu w kształtowaniu informacji finansowej dla zarządzających współczesnym przedsiębiorstwem. W niniejszej pracy zaprezentowano główne aspekty standaryzacji sprawozdawczości finansowej oraz przedstawiono rolę rachunkowości jako języka współczesnego biznesu.

Summary

This article shows process of harmonization in accounting and its role in creating finance information, which is dedicated especially for managers. The paper shows main aspects of International Accounting Standards and its role of accounting system as a language of modern business.

Wstęp

„Rzeczy dzieją się tak, jak się dzieją, ponieważ wiele rzeczy dzieje się naraz”[1]. To stwierdzenie wypowiedziane na kartach książki „Wędrujący świat” autorstwa prof. Grzegorza W. Kołodko idealnie wpisuje się w specyfikę działalności współczesnego przedsiębiorstwa na rynku globalnym. Wędruje (przeistacza się) nie tylko dzisiejszy świat. Dynamiczne zmiany zachodzą również w tym, co w literaturze nazywa się systemem rachunkowości. Internacjonalizacja działalności gospodarczej jest głównym sprawcą zmian, których ciągłym i nieprzerwanym efektem jest harmonizacja zasad rachunkowości. Globalizacja gospodarki światowej oraz postępujący rozwój polskiej gospodarki sprawia, że także polskie regulacje w sprawie sprawozdawczości finansowej są przystosowywane do standardów światowych[2]. Standaryzacja sprawia, że rachunkowość stała się narzędziem porozumiewania się ludzi biznesu na całym świecie. Dodatkowo, dzięki obiektywizmowi oraz syntetycznemu charakterowi, rachunkowość dostarcza informacji niezbędnych dla zarządzających przedsiębiorstwami oraz inwestorów na ogólnoświatowym, nieograniczonym i liberalnym rynku.

Niniejsza praca ma na celu ukazanie głównych nurtów związanych z procesem standaryzacji rachunkowości oraz informacyjnych funkcji rachunkowości w procesie kierowania współczesnym przedsiębiorstwem.

1. Dlaczego należy stosować standardy w rachunkowości

Rzeczywistość gospodarcza jest zmienna i w zasadzie nieograniczona. Powoli, ale skutecznie znoszone są kolejne granice i bariery ograniczające rozwój światowej gospodarki. Dodatkowo należy zwrócić uwagę na fakt, iż obecnie wszystkie procesy gospodarcze są ze sobą ściśle powiązane, co sprawia, że decyzje ekonomiczne podejmowane w jednej części świata bezpośrednio przekładają się na skutki w innej, choć istotnie oddalonej.

Obecnie przedsiębiorstwa konkurują na rynku globalnym, a co się z tym wiąże, również na rynku globalnym poszukują inwestorów, którzy określani są jako „dawcy kapitału”, tak potrzebnego w procesie rozwoju jednostek gospodarczych. Jednocześnie te same przedsiębiorstwa, które ulegają asymilacji na globalnym i nieograniczonym rynku, działają w ramach uwarunkowań prawnych konkretnych krajów. Powoduje to powstanie wielu problemów przy interpretacji sprawozdań finansowych przedsiębiorstw – czyli głównego źródła informacji na temat sytuacji majątkowej, dochodowej oraz płynności finansowej jednostki gospodarczej. W skrajnym przypadku różnice są tak ogromne, że wpływają na wysokość wyniku finansowego przedsiębiorstwa, które jest notowane na kilku giełdowych parkietach[3]. Tak ogromne różnice znacznie utrudniają prawidłową interpretację informacji płynących ze sprawozdania finansowego, a co za tym idzie - stanowią poważną barierę przy próbie pozyskania kapitału na rynku globalnym. Sytuacja taka stała się powodem rozpoczęcia prac nad harmonizacją regulacji dotyczących systemu rachunkowości na całym świecie. Ideą tego projektu było stworzenie odpowiedniej palety wytycznych, dzięki którym możliwe stałoby się sprowadzenie do porównywalności sprawozdań finansowych przedsiębiorstw, mających swoje siedziby w różnych częściach świata. Należy zatem stwierdzić, iż harmonizacja rachunkowości polega na ciągłym i nieustannym redukowaniu różnic między rozwiązaniami różnych krajów w zakresie sporządzania jednostkowych oraz skonsolidowanych sprawozdań finansowych. Istotą tego procesu jest minimalizacja rozbieżności w raportach finansowych oraz maksymalizacja porównywalności dokumentów wchodzących w skład sprawozdań finansowych. Ma to się dziać poprzez ustalenie pewnych norm i ogólnych zasad sporządzania sprawozdań finansowych przedsiębiorstw[4]; ma to prowadzić do ujednolicenia (harmonizacji) sprawozdania finansowego jednostek gospodarczych. Należy jednak zaznaczyć, iż standardy owe nie wyznaczają sposobu prowadzenia ksiąg rachunkowych, polityki rachunkowej, czy też sposobu ewidencji księgowej zdarzeń gospodarczych, a jedynie wyznaczają kierunek oraz określają wytyczne dotyczące sposobu prezentacji dokumentów finansowych (bilansu, rachunku zysków i strat, rachunku przepływów pieniężnych czy zestawienia zmian w kapitale własnym). Standardy określają również zawartość sprawozdań finansowych, w coraz większym stopniu uwzględniających potrzeby użytkowników informacji finansowej.

Rozwój ponadnarodowych przedsiębiorstw oraz ich ekspansja na rynku światowym dodatkowo przyspieszyła procesy harmonizacji w rachunkowości. Koronnymi argumentami za szybkim procesem ujednolicenia standardów w rachunkowości stały się:

· ekspansywna polityka przedsiębiorstw,

· rozwój rynku kapitałowego oraz jego liberalizacja,

·stopniowe ograniczanie rygorów związanych z handlem międzynarodowym oraz międzynarodowym przepływem kapitału,

· łączenie się przedsiębiorstw o charakterze ponadnarodowym czy transkontynentalnym.

Standardy, czy też normy, określają zatem główne kierunki – cechy jakościowe sprawozdań finansowych, a szczegółowe rozwiązania zawsze ujęte są w krajowych regulacjach prawnych dotyczących rachunkowości. Odpowiednie dopasowanie tych czynników wpływa na poprawę jakości informacji dostarczanych przez rachunkowość - co za tym idzie - rachunkowość przyczynia się do transparentności rynku na obszarze objętym standaryzacją. To z kolei wpływa na poprawę klimatu inwestycyjnego. Wszystkie te czynniki determinują konieczność harmonizacji i standaryzacji rachunkowości, jako „dawcy informacji” niezbędnej do zarządzania jednostką gospodarczą. Dzieje się tak ponieważ współczesne przedsiębiorstwo (biznes) oparte jest na wiedzy, która płynie do zarządzających (kierowników, menedżerów) właśnie poprzez informacyjną funkcję rachunkowości; rachunkowości traktowanej jako dyscypliny nauki, dostarczającej znaczącej wiedzy, bez której kierowanie przedsiębiorstwem na rynku globalnym byłoby niemożliwe[5].

Internacjonalizacja prowadzenia działalności gospodarczej, postępująca integracja wewnątrz Unii Europejskiej oraz tworzenie międzynarodowych organizacji finansowych wymusiły niejako konieczność stworzenia jednolitego systemu standardów w rachunkowości, który opierałby się na czytelnych fundamentach (szczególnie dla menedżerów, którzy stanowią poważną grupę użytkowników informacji finansowej). Odpowiedzią na to zapotrzebowanie było opracowanie Międzynarodowych Standardów Rachunkowości, a następnie Międzynarodowych Standardów Sprawozdawczości Finansowej. Wykorzystanie MSR/MSSF do ujednolicenia zasad funkcjonowania rachunkowości spowodowało, że stała się ona „uniwersalnym językiem biznesu i finansów”, który dzięki harmonizacji (standaryzacji) jest zrozumiały w skali międzynarodowej[6].

2. Międzynarodowe instytucje zajmujące się harmonizacją rachunkowości

Trendy związane z ujednoliceniem systemu rachunkowości na świecie widoczne są od drugiej połowy XX wieku. Wtedy to (szczególnie w krajach Europy Zachodniej oraz Ameryki Północnej) nastąpił gwałtowny wzrost gospodarczy połączony z silnymi procesami internacjonalistycznymi. Efektem tych procesów było powołanie do życia w 1973 roku Komitetu Międzynarodowych Standardów Rachunkowości (IASC – International Accounting Standards Committee). Była to niezależna instytucja, która zajmowała się standaryzacją systemów rachunkowości poprzez wydawanie wytycznych, zwanych MSR – czyli Międzynarodowymi Standardami Rachunkowości[7]. Dalszym etapem standaryzacji było przekształcenie IASC w Międzynarodową Radę Standardów Rachunkowości (IASB – International Accounting Standards Board), która od tej pory wydaje Międzynarodowe Standardy Sprawozdawczości Finansowej, zwane MSSF. Działalność tych dwóch instytucji zasługuje na szczególną uwagę, toteż ich wkład w ujednolicenie mechanizmów rachunkowości zostanie głębiej omówiony w kolejnych fragmentach tego opracowania.

Instytucją zajmującą się harmonizacją rachunkowości jest także Rada Standardów Rachunkowości Finansowej (FASB – Financial Accounting Standards Board). Działa ona głównie na terenie Ameryki Północnej (USA i Kanada), jest to instytucja niepubliczna, która zajmuje się tworzeniem tzw. Ogólnie Akceptowalnych Zasad Rachunkowości (US GAAP – United States Generally Accepted Accounting Principles). Pomimo, iż US GAAP implementowane są zwłaszcza w USA, to jednak powszechnie uznaje się je za standard międzynarodowy. Dzieje się tak dlatego, iż ich wykorzystanie przy sporządzaniu sprawozdań finansowych, umożliwia wejście przedsiębiorstwa na Nowojorską Giełdę Papierów Wartościowych oraz dostęp do amerykańskiego rynku kapitałowego. Co za tym zaś idzie, wiele przedsiębiorstw z Europy i Azji sporządza sprawozdania finansowe również w zgodzie z US GAAP. Należy zauważyć, że założenia koncepcyjne FASB są datowane wcześniej niż rozwiązania proponowane przez IASB, a dodatkowo regulacje US GAAP stosowane są także do sektora publicznego oraz są bardziej szczegółowe[8].

3. Adaptacja polskich norm prawnych do wymogów Unii Europejskiej i MSSF

Rachunkowość jako nauka oraz narzędzie wykorzystywane przez przedsiębiorstwa stała się w Polsce na nowo przedmiotem badań po przełomie roku 1989. Dlatego właśnie tę datę powszechnie uważa się za początek prac nad nowoczesnymi standardami rachunkowości w Polsce, jak i harmonizacji przepisów prawa oraz ich dostosowywania do wymogów akcesji do Unii Europejskiej. Proces harmonizacji polskiego prawa, a dokładniej ustawy o rachunkowości, zbiegł się z finalizacją aspiracji co do członkostwa w strukturach UE. Dodatkowo sama Wspólnota Europejska zaczęła poważną debatę na temat ujednolicenia standardów rachunkowości używanych przez przedsiębiorstwa z krajów – członków Wspólnoty. Wszystkie te elementy sprawiły, iż systematycznie zaczęto wdrażać w Polsce rozwiązania MSR oraz MSSF[9].

Przystąpienie Polski do UE zbiegło się w czasie z bardzo ważnym dla Wspólnoty wydarzeniem. Otóż powoli, ale stopniowo, finalizowany jest projekt dostosowania prawa unijnego do rozwiązań zaproponowanych w MSR oraz MSSF. Dzięki tym rozwiązaniom, wszystkie skonsolidowane sprawozdania finansowe spółek dopuszczonych do obrotu na rynku regulowanym (rynkiem takim jest np. Giełda Papierów Wartościowych w Warszawie) muszą być przygotowane według wymogów wynikających z MSSF. Obowiązek ten wynika z rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady. Ranga tego aktu prawnego jest wyższa niż ranga polskiej ustawy o rachunkowości oraz rozporządzeń (czyli aktów wykonawczych do ustawy), zatem nie wymaga dalszych prac legislacyjnych. Należy jednak pamiętać, że ustawa o rachunkowości w dalszym ciągu stanowi główną podstawę prawną, na bazie której rozstrzygane są wszystkie kwestie nie objęte rozporządzeniem Parlamentu Europejskiego i Rady.

Kolejnym etapem harmonizacji prawa europejskiego, a co za tym idzie - także polskiego, jest możliwość rozszerzenia stosowania kryteriów MSSF przy sporządzaniu skonsolidowanych sprawozdań finansowych (chodzi w szczególności o przedsiębiorstwa, których walory nie są notowane na giełdzie papierów wartościowych), a także jednostkowych sprawozdań finansowych. W takim przypadku wytyczne MSSF staną się prawem nadrzędnym w stosunku do rozwiązań krajowych, a ewentualne rozbieżności prawa krajowego oraz MSSF będą skutkowały bezwzględnym wymogiem stosowania rozwiązań wynikających z MSSF[10]. Z punktu widzenia przedsiębiorstw działających na terenie Europejskiego Obszaru Gospodarczego rozwiązanie takie ma kapitalne znaczenie, ponieważ stosowanie norm MSSF (MSR) daje wiele korzyści, wśród których najważniejsze to[11]:

· czytelne przedstawienie pozycji rynkowej jednostki gospodarczej,

· ujednolicenie sposobu prezentacji sprawozdań finansowych, co umożliwia łatwe porównywanie dokumentów finansowych,

· obniżenie kosztów związanych z publikacją sprawozdań finansowych, gdyż wiele przedsiębiorstw już wcześniej stosowało kryteria MSSF/MSR (wymaga tego działalność na rynku globalnym).

Należy przy tym zauważyć, że polskie przedsiębiorstwa są w dobrej sytuacji, jeśli uwzględniać regulacje prawne krajów – członków UE. Polska ustawa o rachunkowości jest bowiem w wielu miejscach zbieżna z wytycznymi MSSF/MSR. Pomimo, iż dnia 1 stycznia 2005 roku normy MSR i MSSF uległy uaktualnieniu, to jednak (starsza) ustawa o rachunkowości nadal nie traci na swej atrakcyjności (nowelizacja z dnia 9 listopada 2000 roku zawierała szereg uzgodnień z normami MSR z 1999 roku). Dlatego też przejście z regulacji krajowych dotyczących prezentacji sprawozdań finansowych na normy MSSF/MSR jest w warunkach polskich ułatwione[12].

4. Funkcja międzynarodowych standardów w rachunkowości w procesie zarządzania współczesnym przedsiębiorstwem

Oczywistym jest fakt, że dla skutecznego kierowania przedsiębiorstwem na rynku globalnym, należy sięgnąć najpierw po dane, które po odpowiednim przetworzeniu staną się informacjami. Danych takich w procesie zarządzania finansami, inwestowania, czy kierowania jednostką gospodarczą dostarcza rachunkowość, a dokładniej rzecz ujmując, system rachunkowości, który nie służy jedynie celowi ewidencyjnemu – dostarcza również informacji niezbędnych do podejmowania kluczowych decyzji. W dzisiejszym świecie rachunkowość jest formą przekazywania informacji. Dzięki harmonizacji i standaryzacj rachunkowość stała się międzynarodowym językiem biznesu, który dzięki sformalizowanej treści jest zrozumiały dla wszystkich odbiorców, spełnia też pewne cele społeczne, prawne, a nawet proekologiczne. Jej ewolucja pokazuje, że rachunkowość jest w stanie emitować informacje uszczegółowione oraz syntetyczne. Zasada ta jest niejako odzwierciedleniem reguły przewagi treści nad formą oraz rzetelnego oddania obrazu przedsiębiorstwa, co pozwala przeprowadzić poprawną analizę i jego ocenę[13]; zatem rachunkowość, czy system rachunkowości oparty o międzynarodowe standardy jest dawcą informacji. Zobrazowanie tego zagadnienia przedstawia rysunek 1.

Rysunek 1. Cechy jakościowe informacji księgowej

Dodatkowo, forma i treść sprawozdań finansowych, służących jako baza do oceny przedsiębiorstw, zostały określone przez Międzynarodowe Standardy Rachunkowości oraz Międzynarodowe Standardy Sprawozdawczości Finansowej (por. punkt 1 i 2 niniejszej pracy). Określają one dokładnie minimalne wymagania dotyczące treści zawartych w sprawozdaniach, jak też ich struktury i prezentacji. MSR definiują wymogi dotyczące każdego ze sprawozdań finansowych, co znacznie ułatwia ich badanie i sprowadza informacje księgowe w różnych krajach do porównywalności[14].

Współcześnie daje się zauważyć zapotrzebowanie na informację finansową, co przekłada się na wzrost zwłaszcza funkcji informacyjnej rachunkowości. Jednocześnie praktyka gospodarcza wymusza podnoszenie kwalifikacji menedżerskiej w zakresie czytania sprawozdań finansowych. Jak wynika z rysunku 1, cechami informacji finansowej są m.in. zrozumiałość i użyteczność. Budowa sprawozdania finansowego powinna zawierać istotne pozycje pozwalające określić sytuację majątkowo-kapitałową oraz płynność finansową jednostki gospodarczej. Jednocześnie odbiorca informacji musi posiadać wiedzę merytoryczną o poszczególnych kategoriach bilansowych i wynikowych.

Wartość poznawcza sprawozdania finansowego istotnie wzbogaciła się z chwilą rozdzielenia funkcji właścicielskiej i funkcji zarządzania. W ramach dyscypliny zarządzanie pojawił się dział ukierunkowany na zarządzanie wartością przedsiębiorstwa (VBM), który stał się przesłanką dla wzbogacenia zakresu informacji finansowej – przejawiło się to w poszerzeniu sprawozdania finansowego o zestawienie zmian w kapitale (funduszu) własnym. Zestawienie do pozwala ocenić dynamikę zmian w strukturze kształtowania kapitału własnego jako źródła finansowania aktywów netto. Kategoria aktywów netto znalazła swoje odzwierciedlenie nawet w ustawie o rachunkowości, dla podkreślenia wagi pomiaru zasobów majątkowych z punktu widzenia współwłaścicieli. Aktywa netto są bowiem miernikiem wartości przedsiębiorstwa dla właścicieli, mierzonej metodą majątkową. Właściciele są zainteresowani korzyściami ekonomicznymi kreowanymi przez zasoby majątkowe powierzone kadrze menedżerskiej, stąd pojemność informacyjna każdego z elementów sprawozdania finansowego jest ukierunkowana na pomiar zasobów majątkowych, źródeł ich finansowani, zdolności do kreowania zysku oraz nadwyżek środków pieniężnych, a także zmiany wartości przedsiębiorstwa dla właścicieli. Należy zaznaczyć, iż kadra zarządzająca jest oceniana na podstawie danych wynikających ze sprawozdań finansowych, z efektywności podejmowanych decyzji. Z tego punktu widzenia sprawozdanie finansowe, zawierające retrospektywną informacje, ciągle odgrywa znaczącą rolę w procesie zarządzania.

Rzetelność informacji finansowych a także ich szczegółowość i terminowość pozwalają menedżerom podejmować decyzje bieżące i strategiczne będące efektem funkcjonowania sprawnego systemu rachunkowości, opartego o międzynarodowe standardy (umożliwia to porównywanie wyników prowadzonych analiz), tym bardziej, iż współczesna rachunkowość powołana jest do tworzenia - poprzez sprawozdania finansowe - rzetelnego obrazu jednostki gospodarczej[15]. Sprawozdanie finansowe należy postrzegać jako specyficzny produkt rachunkowości, a jednocześnie bogate źródło danych dla interpretacji powiązań przyczynowo-skutkowych, mających miejsce we współczesnym przedsiębiorstwie

Dynamizacja prowadzenia działalności gospodarczej spowodowała także konieczność wnioskowania na temat przyszłości przedsiębiorstwa na podstawie sprawozdań finansowych pro forma.

Dla celów poznawczych sytuacji finansowej przedsiębiorstwa niezbędne jest sięganie do odrębnych dokumentów parabilansowych oraz tworzenie sprawozdań w wersji publikacyjnej, dostosowanej do potrzeb zarządzania. Jednocześnie dzięki standaryzacji – ujednoliceniu systemu rachunkowości i dostosowaniu go do wymogów globalizacji, analizy takie są czytelne dla menedżerów czy inwestorów (interesantów) na całym świecie[16].

Podsumowanie

Niniejsze opracowanie zaprezentowało znaczenie procesu harmonizacji zasad sprawozdawczości finansowej w aspekcie potrzeb informacyjny współczesnego przedsiębiorstwa. Globalizacja oraz zmiany zachodzące w zarządzania współczesnym przedsiębiorstwem wymusiły niejako dostosowanie w zakresie prezentacji informacji finansowej zarówno w aspekcie sprawozdawczości, jak i również w rozumieniu systemu rachunkowości jako nowoczesnego narzędzia stosowanego w procesie zarządzania przedsiębiorstwem. Jednocześnie wyraźnie wyeksponowano informacyjną funkcję rachunkowości oraz zaprezentowano, iż dzięki swemu uniwersalizmowi rachunkowość stanowi nowoczesny język biznesu.